De heffing van overdrachtsbelasting is geregeld in de Wet op belastingen van Rechtsverkeer (hierna: Wet BRV).
Op grond van art. 2 Wet BRV wordt overdrachtsbelasting geheven over de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of van rechten waaraan deze zijn onderworpen. Art. 2 lid 2 geeft aan dat overdrachtsbelasting ook wordt geheven over de verkrijging van het economische eigendom van een onroerende zaak. Vervolgens geeft art. 4 Wet BRV aan dat aandelen in een onroerende zaaklichaam kwalificeren als een fictieve onroerende zaak waarover onder voorwaarden overdrachtsbelasting verschuldigd is.
Op deze laatste categorie wordt nader ingegaan bij de behandeling van de NSW-landgoederen in de B.V. (hoofdstuk 5). Op deze pagina worden alleen de gevolgen behandeld, die samenhangen met de overdracht van de eigen woning, inclusief de gronden en aanhorigheden, ondernemingsvermogen en de overdracht van een NSW-landgoed als beleggingsvermogen.
De vrijstelling voor de overdrachtsbelasting
In de Wet BRV is geen regeling opgenomen voor een vrijstelling van de verkrijging van NSW-landgoederen. Deze vrijstelling voor de overdrachtsbelasting is geregeld in art. 9a NSW. In art. 9c NSW is de herleving van de buiten invordering gestelde overdrachtsbelasting geregeld. Sinds 1 januari 2008 is de vrijstelling van overdrachtsbelasting in de NSW een daadwerkelijke objectvrijstelling. Daarvoor werd een doelvereiste opgelegd aan de verkrijger.
De wetgever is nu van mening dat het instandhoudingsvereiste van art. 9c het natuurschoon voldoende beschermt. Het NSW-landgoed moet gedurende vijfentwintig jaar gerangschikt blijven, volgens de NSW. In die tijd mag zich geen geval voordoen zoals genoemd in art. 3 leden 3, 4 en 7 NSW, aangezien deze gevallen leiden tot het verlies van de NSW-status van het landgoed. In dat geval herleeft het heffingsrecht en is de overdrachtsbelasting alsnog verschuldigd.
Vrijstelling voor zaken die bij verkrijging niet als NSW-landgoed zijn aangemerkt
De vrijstelling voor de overdrachtsbelasting is ook van toepassing op zaken die bij de verkrijging niet zijn aangemerkt als NSW-landgoed, maar wel aan alle door de NSW gestelde vereisten voldoen. In dat geval moet de verkrijger bij de verkrijging van het NSW-landgoed zelf verzoeken om de toepassing van de vrijstelling. Vervolgens moet de nieuwe eigenaar van het landgoed een verzoek tot rangschikking van de onroerende zaak indienen.
Deze situatie heeft de staatssecretaris van Financiën goedgekeurd in 2007 en geactualiseerd in 2011. Indien achteraf het verzoek tot rangschikking niet geaccepteerd wordt, wordt de overdrachtsbelasting inclusief invorderingsrente alsnog ingevorderd. Tevens zijn in hetzelfde besluit volgtijdelijke verkrijgingen vrijgesteld van overdrachtsbelasting. In dit geval worden verschillende percelen na elkaar overgedragen, waarbij pas na de laatste overdracht de percelen tezamen kwalificeren als een NSW-landgoed.
Deze situatie is ex art. 63 AWR goedgekeurd, mits de totale periode waarbinnen de percelen zijn verkregen valt binnen een periode van zes maanden na de eerste levering. Tevens moet bij de laatste verkrijging een beroep gedaan worden op de vrijstelling en moet er een verzoek tot rangschikking worden ingediend door de eigenaar van de percelen binnen zes maanden. De instandhoudingsvereisten van art. 9c NSW blijven geheel van toepassing op deze verkrijging.
Herleving van heffingsrecht volgens de NSW
Art. 9c NSW bepaalt dat het heffingsrecht herleeft als de rangschikking binnen vijfentwintig jaar na de verkrijging vervalt. Pas na afloop van deze termijn is de faciliteit definitief. Er is geen bezitsvereiste. Dat heeft tot gevolg dat het voor een natuurlijk persoon geen enkel probleem is om het NSW-landgoed binnen vijfentwintig jaar over te dragen, mits de opvolgende eigenaar de instandhoudingsverplichting overneemt.
NSW in de praktijk: kettingbeding
In de praktijk bedingt de verkopende partij vaak een kettingbeding bij de koper. In dit beding wordt overeengekomen dat de koper gedurende een bepaald aantal jaren blijft voldoen aan de instandhouding van natuurschoon en de rangschikking derhalve in stand houdt. Het aantal jaren zal op het moment van verkoop bepaald worden aan de hand van het instandhoudingsvereiste van 25 jaar.
In de praktijk is het bijvoorbeeld mogelijk dat een NSW-landgoed wordt gekocht en geleverd in jaar X en de koper (A) zich beroept op de vrijstelling van art. 9a NSW. Vervolgens verkoopt de eigenaar het landgoed aan een derde (B) in jaar X+10. De volgende eigenaar (B) verkoopt het landgoed in jaar X+20 aan C. In jaar 22 vervalt de NSW-rangschikking doordat er teveel bos is gekapt. Het gevolg hiervan is dat de buiten invordering gestelde aanslagen (inclusief invorderingsrente) van A, B en C geheel worden ingevorderd. A zal de verschuldigde overdrachtsbelasting echter verhalen op B, die vervolgens de kosten verhaalt op C. C heeft immers het verlies van de NSW-rangschikking veroorzaakt.
Nieuwe aanslag overdrachtsbelasting
Deze stappen zullen nagenoeg altijd worden geregeld door middel van kettingbedingen bij de verkoop van een NSW-landgoed. Bij elke verkrijging wordt een nieuwe aanslag voor de overdrachtsbelasting opgelegd. Deze aanslag wordt vervolgens buiten invordering gesteld ex art. 9a NSW. Als er niet aan de voorwaarde van art. 9c NSW wordt voldaan, worden alle buiten invordering gestelde aanslagen overdrachtsbelasting ingevorderd.
Het is onduidelijk in de wetsgeschiedenis hoe hier exact mee wordt omgegaan. Voor de cultuurgrond vrijstelling in de overdrachtsbelasting, ex art. 15 lid 1 onderdeel q Wet BRV, is aangegeven dat er meerdere aanslagen worden opgelegd. Deze kunnen tegelijk ingevorderd worden, bij het niet meer voldoen aan de voorwaarden.
Overdrachtsbelasting en indelen NSW-landgoed in inkomstenbelasting
Voor de toepassing van de NSW-faciliteit met betrekking tot de overdrachtsbelasting maakt het niet uit op welke manier het NSW-landgoed in de inkomstenbelasting wordt behandeld. Voor overdracht van ondernemingsvermogen, de eigen woning of het bezit in box 3 gelden exact dezelfde regels.
Het is voor de koper van een rijksmonument wel van groot belang na te gaan of het mogelijk is het object te rangschikken onder de NSW. In dat geval is er geen overdrachtsbelasting verschuldigd, terwijl onder de huidige regelgeving op grond van de Wet BRV wel overdrachtsbelasting is verschuldigd over de aankoop van een rijksmonument.
NSW Natuurgronden vrij van overdrachtsbelasting
Het is tevens mogelijk natuurgronden vrij van overdrachtsbelasting over te verkrijgen, ex art. 15 lid 1 onderdeel s Wet BRV. Hierbij kan bijvoorbeeld gedacht worden aan gronden die niet gerangschikt zijn onder de NSW, maar wel voldoen aan de vereisten van art. 1 lid 1 onderdeel b en d van het Rangschikkingsbesluit. Voor het begrip natuurterrein wordt aangesloten bij de definitie uit de Index Natuur en Landschap die binnen provinciale regelgeving al bestaat.
Als aan de volgende drie vereisten is voldaan kan men de vrijstelling claimen:
- de grond moet op het moment van levering natuurgrond zijn;
- de inrichting en het beheer zijn geheel of nagenoeg geheel duurzaam afgestemd op het behoud en de ontwikkeling van natuur en landschap;
- er is alsnog overdrachtsbelasting verschuldigd als binnen 10 jaar niet langer sprake is van natuurgrond, behalve als de natuurgrond binnen de termijn wordt omgezet in cultuurgrond, ex art. 15 lid 1 onderdeel s laatste volzin Wet BRV.
De vrijstelling van art. 9a NSW geldt voor zowel de gronden als de opstallen van het NSW-landgoed. Deze vrijstelling voor natuurgronden geldt alleen voor de natuurgrond en niet voor de opstallen. Deze vrijstelling is van belang indien de ondergrond niet onder de NSW kan worden gerangschikt, omdat het oppervlak minder dan vijf hectare bedraagt en ook geen aanleun- of samenwerkingsrangschikking mogelijk is.